逃税案
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理解适用
时间:2015-03-13  来源:管理员  字体: [大] [中] [小]  [打印页面]  [关闭页面]  [返回上页]

《立案追诉标准(二)》第五十七条规定: 逃避缴纳税款,涉嫌下列情形之一的,应予立案追诉:
  (一)纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报,逃避缴纳税款,数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上,经税务机关依法下达追缴通知后,不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的;
  (二)纳税人五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚,又逃避缴纳税款,数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上的; 
  (三)扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,数额在五万元以上的。纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的,不影响刑事责任的追究。由于《刑法》对本罪案的规定前后变化相当大,相关的立案追诉标准前后变化也比较大。1979年《刑法》第121条规定:“违反税收法规,偷税、抗税,情节严重的,除按照税收法规补税并且可以罚款外,对直接责任人员,处三年以下有期徒刑或者拘役。”根据这一规定,1986年3月24日最高人民检察院《关于人民检察院直接受理的经济检察案件立案标准的规定(试行)》中对偷税罪的概念及立案标准作了明确规定,即偷税罪是指纳税人有意违反税收法规,用欺骗、隐瞒等方式逃避纳税,情节严重的行为。具有下列情形之一的,属情节严重,对直接责任人员应予立案:(1)国营、集体纳税单位和各类经济联合体以及有代征、代扣、代缴税款义务的单位,偷税数额达到下列程度的:①偷应纳税金额l万元以上,且偷税额已占该单位同期应纳该税种税款总额的30%以上的;②偷应纳税金额5万元以上,且偷税额已占该单位同期应纳该税种税款总额的20%以上的;③偷应纳税金额10万元以上,且偷税额已占该单位同期应纳该税种税款总额的10%以上的;④偷各种应纳税款总金额达30万元以上的。(2)个体工商户或者其他纳税个人偷税2000元以上的。(3)偷税虽不足上述数额,但具有下列情形之一的也应立案:①一贯偷税,屡教不改的;②为逃避追查而有意毁坏有关计税凭证或其他纳税资料的;⑧偷税并有谩骂、殴打、威胁税务工作人员情节的;④组织、煽动、指使、唆使纳税人偷税的;⑤其他偷税情节恶劣、后果严重的。在此基础上,1992年3月16日最高人民法院、最高人民检察院《关于办理偷税、抗税刑事案件具体应用法律的若干问题的解释》又对偷税罪的定罪量刑问题作出进一步规定。根据该规定,负有纳税义务的单位和个人,违反税收法律、法规,采用欺骗、隐瞒等手段,少缴或者不缴应纳税款,逃避履行纳税义务,情节严重的,以偷税罪对直接责任人员追究刑事责任。偷税通常采用的手段有:伪造、涂改、隐匿、销毁账册、票据、凭证;转移资金、财产、账户;不报或者谎报应税项目、数量、所得额、收入额;虚增成本、多报费用、减少税润;虚构事实骗取减税、免税等。负有代征代缴税款义务的单位和个人、负有代扣代缴、代收代缴税款义务的单位和个人,有上述行为之一的,以偷税罪追究刑事责任。各类企业、事业单位和社会团体等纳税单位以及负有代征、扣缴义务的单位,偷税数额达到下列标准之一的,属于偷税情节严重:(1)偷税5000元以上不满1万元,且达到该单位同期应纳该税种税款总额的40%的;(2)偷税1万元以上不满5万元,且达到该单位同期应纳该税种税款总额的30%的:(3)偷税5万元以上不满10万元,且达到该单位同期应纳该税种税款总额的20%的;(4)偷税10万元以上不满30万元,且达到该单位同期应纳该税种税款总额的1 00-10的;(5)偷税总额达30万元以上的。对个体工商户、个人承包户、租赁经营户、个人合伙或者其他纳税个人以及负有代征、扣缴义务的个人,认定偷税情节严重的数额起点为2000至5000元。各省、自治区、直辖市高级人民法院、人民检察院可以结合本地区情况,在2000至5000元的数额幅度内制定本地区的执行标准,并报最高人民法院、最高人民检察院备案。偷税数额虽未达到但接近前述数额标准,并有下列情形之一,尚不构成其他犯罪的,也属于偷税情节严重:(1)偷税3次以上经教育不改的;(2)为逃避追查而有意毁坏、伪造计税凭证或者其他纳税资料的;(3)阻碍税务机关依法检查的;(4)向税务人员行贿的;(5)其他偷税情节严重的。该解释发布不久,1992年9月4日全国人大常委会通过了《补充规定》,对偷税罪作了重大修改:一是将偷税罪与抗税罪分开规定;二是以叙明罪状的方式明确列举了偷税的行为手段;三是明确规定了偷税罪定罪量刑的具体数额和情节标准;四是增加规定了单位犯罪主体。1997年《刑法》吸收了《补充规定》有关偷税罪规定的主要内容并作了适当修改。鉴于1997年《刑法》第201条已明确规定了偷税罪的具体定罪量刑标准,2001年《追诉标准》作为具体执行《刑法》的司法解释性规定,不能再规定另外的标准,所以就直接将法条规定的偷税罪的起刑点作为偷税罪案的立案追诉标准。
   在制定《立案追诉标准(二)》时,考虑到《刑法修正案(七)》将偷税罪改为逃税罪,罪状也作了重大修改,因此,重新制定了本罪案的立案追诉标准。
  
 在研究制定本罪案的立案追诉标准时,应当注意从以下几个方面加以把握: 
 (1)将“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报,逃避缴纳税款,数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上,经税务机关依法下达追缴通知后,不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的”作为立案追诉标准。
  第1款第1项规定了对初次逃避缴纳税款的纳税人的立案追诉标准。《刑法》第201条第4款规定:“有第一款行为,经税务机关依法下达追缴通知后,补缴应纳税款,缴纳滞纳金,已受行政处罚的,不予追究刑事责任;但是,五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”在《立案追诉标准(二)》的制定过程中,由于对《刑法》第201条第4款存在不同理解,对本罪案的立案追诉标准如何规定有较大争议。
   一种观点认为,行政处罚程序不是刑事追诉的前置程序。理由是:从《刑法》第201条第1款规定来看,只要是纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报,逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额10%以上,公安机关就可以立案。立案之后,如果犯罪嫌疑人补缴了应纳税款,缴纳了滞纳金,接受了行政处罚的,公安机关应予撤案,《刑法》第201条第4款的规定并不排斥公安机关的立案权。如果认为行政处罚程序是刑事追诉的前置程序,就等于给公安机关查处逃税犯罪案件设置了一道障碍。
  另一种观点认为,行政处罚程序是刑事追诉的前置程序。理由是:根据《刑法》第201条第4款的规定,经税务机关依法下达追缴通知后,纳税人补缴了应纳税款,缴纳了滞纳金,已经接受了行政处罚的,不予追究刑事责任。这就意味着只有在逃税行为人不符合《刑法》规定的不予追究刑事责任的条件下才能启动刑事追诉程序,在是否符合刑事追诉条件没有确定的情况下,不能启动刑事追诉程序。《刑法》对逃税行为给予了较以往更轻的评价,刑事制裁是为保证税务机关追缴税款而设定的,如果国家税收没有遭受损失,公安机关就不应立案。这种观点对于如何界定本罪应予立案追诉的具体情形,又有两种不同意见:
   一种意见认为,立案追诉标准应规定为:“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报,逃避缴纳税款,经税务机关依法下达追缴通知后,不补缴应纳税款和缴纳滞纳金,并且不接受生效的行政处罚,不缴纳税款数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上的。”在条文中,“不补缴应纳税款”、“不缴纳滞纳金”、“不接受生效的行政处罚”三者之间应是并列关系,也就是三个条件同时具备,才可以立案追诉。另外,纳税人实施逃避缴纳税款的行为后,其是否补缴应纳税款,缴纳滞纳金,接受生效的行政处罚尚不确定,特别是税务机关作出行政处罚决定后,申请行政复议和提起行政诉讼是纳税人的法定权利,不能纳税人一旦不接受行政处罚就立即启动刑事追诉程序,否则将剥夺纳税人法定的申请行政复议和提起行政诉讼权。因此,行政处罚应解释为“生效的行政处罚”,对初次逃避缴纳税款的行为人,在穷尽所有的行政救济程序之前,公安机关不能立案。
   另一种意见认为,立案追诉标准应规定为:“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报,逃避缴纳税款,数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上,经税务机关依法下达追缴通知后,不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或者不接受行政处罚的。”在条文中,“不补缴应纳税款”、“不缴纳滞纳金”、“不接受行政处罚”三者之间是选择关系,只要有一个条件具备,裁可以立案追诉,而且行政处罚不需要限定为“生效的行政处罚”。
   经多次与有关部门沟通,采纳了后一种观点的后一种意见。理由是:一是打击逃税犯罪的主要目的是为了维护税收征管秩序,促使纳税义务人依法积极履行纳税义务,保证国家税收收入。只有纳税人不积极配合税务机关履行义务,不满足《刑法》规定的不追究刑事责任的条件时,税务机关才应当将案件移交公安机关立案侦查进入刑事司法程序,这符合《刑法》的立法原意。二是《刑法》第201条第4款规定的“补缴应纳税款”、“缴纳滞纳金”、“已受行政处罚”属于并列关系,只有在上述三个条件同时满足的情况下才不予追究行为人的刑事责任,反过来只要其中一个条件不满足就应追究行为人的刑事责任。因此,立案追诉标准中的“不补缴应纳税款”、“不缴纳滞纳金”、“不接受行政处罚”应为选择关系而非并列关系。三是从立法精神来看,“已受行政处罚”不仅是指纳税人收到了税务机关的行政处罚决定书,而且更为重要的是,纳税人应当已经积极缴纳了罚款,这是对其已经构成犯罪的行为有无悔改之意的重要判断标准,因此,不宜将“已受行政处罚”限定为“生效的行政处罚”。另外,纳税人无条件接受换言之,纳税人接受税务机关的行政处罚是其法定义务,在接受税务机关的行政处罚并免予刑事追诉后,仍可以申请行政复议或者提起行政诉讼。


 (2)将“纳税人五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚,又逃避缴纳税款,数额在五万元以上并且占各税种应纳税总额百分之十以上的”作为立案追诉标准。
   第1款第2项规定了对再次逃避缴纳税款的纳税人的立案追诉标准,即纳税人5年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予2次以上行政处罚,又逃避缴纳税款,数额在5万元以上并且占各税种应纳税总额10%以上的。经征求意见,有意见提出应删去比例限制或者下调数额标准。经研究,未采纳该意见,理由如下:一是根据《刑法》第201条第4款的规定,对5年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予2次以上行政处罚,又逃避缴纳税款的纳税人进行立案追诉的前提条件是有《刑法》第201条第1款行为,而该款的规定中既有数额较大的要求,又有占应纳税总额的比例要求。因此,取消比例限制或者下调数额标准与《刑法》规定不符。二是在此种情形下,即使行为人补缴了应纳税款,缴纳了滞纳金,已经接受了行政处罚的,也要追究其刑事责任。这已经表明法律对此种情形的否定评价与严厉打击的态度,无需再降低数额标准。


 (3)将“扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,数额在五万元以上的”作为立案追诉标准。
   第1款第3项对扣缴义务人逃税行为规定了立案追诉标准,即扣缴义务人采取款骗、隐瞒手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,数额在5万元以上的。由于扣缴义务人从纳税人处已扣、已收税款,在此情况下,其违反法定义务,不将其已扣、已收税款足额上缴给税务机关,其主观恶性比纳税人更大。因此,对其立案追诉标准理应更低,主要体现在两个方面:第一,无论行为人是否补缴应纳税款、缴纳滞纳金、接受行政处罚,均应依法追究其刑事责任,不存在不予追究刑事责任的情形。第二,在具体数额标准上,只要其采取欺骗、隐瞒手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,数额达到5万元的,就应立案追诉,而没有比例方面的限制。这样规定,也符合《刑法》第201条第2款的规定。


 (4)明确“纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的,不影响刑事责任的追究”与第1款第1项相对应,《立案追诉标准(二)》第57条第2款规定:“纳税人在公安机关立案后再补缴应纳税款、缴纳滞纳金或者接受行政处罚的,不影响刑事责任的追究。”在该规定中将“公安机关立案后”设置为纳税人的刑事免责截止时间点。《刑法》给予纳税人的刑事免责不是无限期的,应有一个截止时间点,否则容易导致纳税人滥用权利,使相关的刑事诉讼程序长期处于不确定状态。有观点认为,在一审或者二审判决前,纳税人补缴应纳税款、缴纳滞纳金、接受行政处罚的,都可以不予追究刑事责任。经研究认为,如果将纳税人的刑事免责截止时间点放宽到一审或者二审判决前,这将使前面已经经过的刑事诉讼程序全部归于无效,这不仅浪费司法资源,影响立案、起诉、审判等刑事诉讼活的严肃性,损害司法尊严,而且也不符合《刑法修正案(七)》体现的促使纳税人积极履行纳税义务的立法精神。因此,将“公安机关立案后”作为纳税人刑事免责截止时间点,即公安机关立案前,纳税人不补缴应纳税款,或者不缴纳滞纳金,或者不接受行政处罚,就意味着其放弃了刑事免责的机会;公安机关立案后,纳税人再补缴应纳税款,缴纳滞纳金,接受行政处罚的,只能作为量刑时的一个从轻情节予以考虑,不影响司法机关对其刑事责任的追究。还需要说明的是:(1)本罪的三种应予立案追诉的情形是并列、选择关系,只要具备其中之一的,即应予立案追诉。对于第一、二种情形,逃税数额在5万元以上和逃税数额占各种种应纳税总额的1 0%以上两个条件必须同时具备,否则不能立案追诉;而对于第三种情形,只要逃税数额在5万元以上的,即应立案追诉,并不要求逃税数额占各税种应纳税总额的10%以上。(2)关于“应纳税额”的计算问题,根据1999年11月23日公安部《关于如何理解(刑法)第二百零一条规定的“应纳税额”问题的批复》的规定,应纳税额,是指某一法定纳税期限或者税务机关依法核定的纳税期间内应纳税额的总和。逃税行为涉及两个以上税种的,只要其中一个税种的逃税数额、比例达到法定标准的,即构成逃税罪,其他税种的逃税数额应累计计算。(3)对多次实施逃税行为未经处理,或者一次逃避缴纳多个应纳税种的,其逃税数额应当累计计算。

 

认定逃税罪应注意的问题
 (一)逃税罪罪与非罪的界限
   首先,要注意区分逃税与漏税的界限。漏税,是指纳税人(包括代征人即税务机关因征管力量不足,经县市税务部门批准,在法律、行政法规规定的扣缴义务人以外委托的代替税务机关办理各项税款征收业务的单位或者个人)由于过失,没有依照税法规定缴纳或者足额缴纳税款的行为。漏税是一种一般税务违法行为,应由税务机关责令其补缴漏缴的税款,并按规定加收滞纳金;而逃避则是一种故意行为,行为人目的就是为了逃避缴纳税款。从性质上看,逃税要比税严重得多,逃税情节严重的,应当由司法机关依法追究刑事责任。其次,要注意区分逃税与避税的界限。避税,是指采用转移资金、费用、成本、利润等合法手段减轻或者不履行纳税义务的行为。逃税与避税虽然都是减少或者不履行纳税义务的行为,但二者之间有着本质的不同。避税是在纳税义务发生前采取各种合乎法律规定的方法,有意减轻或者免除税收负担的行为,在大多数情况下是符合立法意图的,如利用经济特区的税收优惠政策在经济特区投资,有些则是钻税收法律法规不够完善的空子;而逃税是在发生纳税义务后,采用非法的手段减少或者不履行纳税义务,在任何情况下,逃税都是国家法律所不允许的。对于钻法律空子的避税,只能通过不断完善税收法律法规的方法来防止;而对于逃税,应依法追究刑事责任。实践证明,加强打击是减少逃税犯罪的重要手段之一。最后,要注意区分逃税犯罪与一般逃税行为的界限。《立案追诉标准(二)》明确规定了逃税犯罪的立案追诉标准,即纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税审报或者不申报,逃避缴纳税款,数额在5万元以上并且占各税种应纳税总额10%以上,经税务机关依法下达追缴通知后,不补缴应纳税款、不缴纳滞纳金或著不接受行政处罚的;纳税人5年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予2次以上行政处罚,又逃避缴纳税款,数额在5万元以上并且占各税种应纳税总额10%以上的;扣缴义务人采取欺骗、隐瞒手段,不缴或者少缴已扣、已收税款,数额在5万元以上的。对未达到上述情形的纳税人,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款;对于扣缴义务人,由税务机关追缴其不缴或者少缴的税款、滞纳金,并处不缴或者少缴的税款50%以上5倍以下的罚款。


 (二)逃税罪与相关犯罪的界限
 1.逃税罪与走私普通货物、物品罪的界限
  走私普通货物、物品罪,是指违反海关管理法规,逃避海关监管,运输、携带或者邮寄除武器,弹药,核材料,伪造的货币,国家禁止出口的文物、黄金、白银或者其他贵重金属,国家禁止进出口的珍贵动物及其制品、珍稀植物及其制品,淫秽物品,废物,毒品以外的其他货物、物品进出国(边)境,偷逃应缴关税税额较大的行为。
  逃税罪与走私普通货物、物品罪都是偷逃国家税收的犯罪行为,主观上都是故意,都可以由自然人和单位构成,均破坏了社会主义市场经济秩序。两罪的主要区别在于:(1)犯罪客体不尽相同。逃税罪侵犯的是国家税收征管秩序;而走私普通货物、物品罪侵犯的是国家对外贸易管理制度和海关监管秩序。(2)客观方面表现不同。逃税罪的客观方面表现为以伪造账簿等手段不缴、少缴税款的行为;而走私普通货物、物品罪的客观方面则表现为违反海关管理法规,逃避海关监管,非法运输、携带、邮寄普通货物、物品进出国(边)境偷逃应缴税款的行为。(3)犯罪主体不同。逃税罪的主体是特殊主体,只有纳税人和扣缴义务人才能构成;而走私普通货物、物品罪的主体则是一般主体。
2.逃税罪与隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪的界限
  隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪,是指隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告,情节严重的行为。
  逃税罪中隐匿、擅自销毁账簿、记账凭证的行为与隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪相似,应注意加以区别。两罪的区别在于:(1)犯罪主体不同。逃税罪是特殊主体,只有纳税人和扣缴义务人才能构成;而隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪则是一般主体。(2)侵犯的客体不同。逃税罪侵犯的客体是国家税收征管制度;而隐匿、故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告罪侵犯的客体则是国家会计管理秩序和有关国家机关的正常活动。


 (三)其他问题
  关于逃税罪的共同犯罪问题。在实践中,要注意追究与逃税有关的其他犯罪分子的刑事责任,尤其是单位逃税犯罪在一般情况下涉及的直接责任人员都比较多,除直接负责的主管人员和其他直接责任人员外,有时还有人为单位逃税犯罪提供账户、发票、证明,或者以其他手段为单位逃税犯罪提供帮助。在实践中甚至有些税务工作人员也收受贿赂,参与了逃税犯罪。在查处逃税犯罪案件时,要注意在追究纳税人和扣缴义务人的刑事责任的同时,对于税务工作人员唆使或者参与逃税犯罪的,也应当依法追究刑事责任。

 

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